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Schnelleinstieg Bilanzen

Vorwort

Nachdem ich nunmehr seit fast zehn Jahren an deutschen Hochschulen und in unzähligen Seminaren bzw. Workshops unterrichte, ist mir durchaus bewusst, dass das Fach „Rechnungswesen” bei der breiten Masse der Auszubildenden und Studierenden, aber auch bei vielen Nachwuchsführungskräften und Unternehmensgründern nicht zu den beliebtesten zählt.

In der Tat handelt es sich nicht unbedingt um „leichte Kost” – sonst hieße dieses Fach ja auch „Marketing” (liebe Kollegen, das war ein kleiner Spaß!). Aber gerade die Komplexität des Faches macht seinen Reiz aus, weil man mit dem entsprechenden Fachwissen relativ schnell einen Wettbewerbsvorteil auf dem Arbeitsmarkt erzielen kann. So sind die Berufsaussichten für Buchhalter, Controller oder z. B. Prüfungsassistenten bereits seit vielen Jahren exzellent.

Dennoch richtet sich dieses Buch nicht primär an Personen, die in der Berufswelt des Rechnungswesens Fuß fassen wollen, sondern insbesondere an Auszubildende, Studierende oder Berufstätige, die aus anderen Fachgebieten kommen und einen schnellen Einstieg in die Thematik suchen, und natürlich an Studierende, die im wirtschaftswissenschaftlichen Grund- bzw. Bachelorstudium erstmals mit der Thematik konfrontiert werden.

Aus diesem Grund habe ich das vorliegende Buch bewusst einfach gehalten und mit unzähligen Abbildungen und Praxisbeispielen angereichert. Relativ komplexe Themen (wie z. B. die Bilanzierung von Leasing oder Derivaten) werden nicht behandelt. Ein sehr gutes Grundverständnis lässt sich aber mit diesem Buch relativ schnell erarbeiten.

Bei der Arbeit mit diesem Buch sollen insbesondere zahlreiche Beispiele, ein umfassendes Glossar im Anhang und viele Stichworte im Stichwortverzeichnis helfen.

Anregungen und Verbesserungsvorschläge nehme ich jederzeit gerne entgegen. Schreiben Sie doch einfach eine E-Mail an: eiselt.andreas@ebc-hochschule.de.

Oldenburg/Düsseldorf im Herbst 2012
Andreas Eiselt

Abkürzungen

Abb. Abbildung
Abs. Absatz
AfA Absetzung für Abnutzung
AG Aktiengesellschaft
AHK Anschaffungs- und Herstellungskosten
AktG Aktiengesetz
Aufl. Auflage
BDI Bundesverband der Deutschen Industrie
BFH Bundesfinanzhof
BMJ Bundesministerium der Justiz
bspw. beispielsweise
bzw. beziehungsweise
d. h. das heißt
DRS Deutsche(r) Rechnungslegungsstandard(s)
DRSC Deutsches Rechnungslegungs Standards Committee
DSR Deutscher Standardisierungsrat
EUR Euro
EGHGB Einführungsgesetz zum Handelsgesetzbuch
EStR Einkommensteuer-Richtlinien
etc. et cetera
f. folgende
ff. fortfolgende
Fifo first in first out
Ges. Gesellschaften
ggf. gegebenenfalls
GK Gesamtkapital
GKR Gemeinschaftskontenrahmen
GKV Gesamtkostenverfahren
GJ Geschäftsjahr
GmbH Gesellschaft mit beschränkter Haftung
GmbHG GmbH-Gesetz
GoB Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung und Bilanzierung
GuV Gewinn- und Verlustrechnung
GWG Geringwertige Wirtschaftsgüter
HB Handelsbilanz
HB II Handelsbilanz II
HGB Handelsgesetzbuch
Hrsg. Herausgeber
IASB International Accounting Standards Board
i. d. F. in der Fassung
IDW Institut der Wirtschaftsprüfer
IFRS International Financial Reporting Standards
IKR Industriekontenrahmen
inkl. inklusive
i. S. d. im Sinne des
i. V. m. in Verbindung mit
KG Kapitalgesellschaft
KGaA Kommanditgesellschaft auf Aktien
kum. kumuliert
Lifo last in first out
Mio. Millionen
MU Mutterunternehmen
Nr. Nummer
o. Ä. oder Ähnliches
OHG Offene Handelsgesellschaft
PS Prüfungsstandard
PS MC Practice Statement Management Commentary
PublG Publizitätsgesetz
RST Rückstellungen
S. Satz oder Seite
SKR Spezialkontenrahmen
sog. sogenannte/r/s
T Tausend
Tab. Tabelle
TU Tochterunternehmen
u. und
u. a. unter anderem
UKV Umsatzkostenverfahren
u. U. unter Umständen
usw. und so weiter
WPO Wirtschaftsprüferordnung
z. B. zum Beispiel
z. T. zum Teil
zzgl. zuzüglich

Einführung

Sicherlich ist jeder Kaufmann durch das Gesetz dazu verpflichtet, Bücher zu führen und Jahresabschlüsse aufzustellen – dazu später mehr. Dass es aber auch im Interesse jedes Unternehmers liegen sollte, Bücher zu führen und einen Jahresabschluss zu erstellen, zeigt das folgende Beispiel:

Beispiel: Würstchenverkäufer

Uwe Unentschlossen wird gebeten, auf einem Sommerfest im Seniorenheim Würstchen zu verkaufen. Ein Grill ist dort vorhanden. Er willigt ein und kauft 120 Würstchen zu einem Preis von 1 EUR je Stück, Holzkohle für 25 EUR, 120 Pappteller für 0,10 EUR je Stück. Am Ende des Tages hat Uwe Unentschlossen tatsächlich alle Würstchen zu einem Preis von 1,50 EUR verkauft. Aber wie hoch ist sein Gewinn?

Falls Sie ein wenig mit Zahlen umgehen können, werden Sie herausgefunden haben, dass Uwe Unentschlossen durch den Verkauf aller Würstchen einen Gewinn von 23 EUR erzielen konnte. Leider ist es – wie das nächste Beispiel zeigt – nicht immer so einfach.

Beispiel: Profiwürstchenverkäufer

Da der Verkauf der Würstchen im Seniorenheim so gut gelaufen ist, entschließt sich Uwe Unentschlossen dazu, ab sofort professionell Würstchen auf Jahrmärkten und anderen Festen zu verkaufen. Dazu nimmt er sein Erspartes (10.000 EUR), gründet ein Unternehmen und kauft sich zu Beginn des Jahres eine Würstchenbude für 8.000 EUR und einen Gasgrill für 2.000 EUR. Beides kann er voraussichtlich 10 Jahre lang nutzen. Gleichzeitig schließt Uwe Unentschlossen mit einem Großhändler einen Vertrag über die jährliche Lieferung von 4.500 Würstchen zu einem Preis von 0,50 EUR je Stück und 4.500 Papptellern zu einem Preis von 0,10 EUR je Stück. Die Würstchen und Pappteller kann er jeweils am Ende des Monats in bar bezahlen, nachdem er sie verkauft hat. Am Ende des Jahres hat Uwe Unentschlossen 4.500 Würstchen zu einem Preis von 1,50 EUR je Stück verkauft und Gas im Wert von 160 EUR verbraucht. Wie hoch ist in diesem Fall sein Gewinn?

Auf den ersten Blick ist das Ergebnis nicht so einfach zu ermitteln. Wichtig ist zunächst: Es ist nur der Wertverlust der Würstchenbude und des Gasgrills im ersten Jahr zu berücksichtigen, nicht aber der gesamte Kaufpreis für beide Gegenstände. Dieser Wertverlust wird auch als Abschreibungsbetrag bezeichnet. Um ihn zu errechnen, kann man im einfachsten Fall den Anschaffungsbetrag durch die voraussichtliche Nutzungsdauer teilen. Somit ergeben sich hier Abschreibungen auf die Würstchenbude von 800 EUR (8.000 EUR : 10 Jahre) und auf den Gasgrill von 200 EUR (2.000 EUR : 10 Jahre) pro Jahr.

Gleichzeitig muss Uwe Unentschlossen für die Würstchen und Pappteller 2.700 EUR bezahlen. Für das Gas fallen 160 EUR an. Insgesamt liegen also Aufwendungen in Höhe von 3.860 EUR vor. Durch den Verkauf macht Uwe Unentschlossen einen Umsatz von 6.750 EUR. Aus der Differenz ergibt sich sein Gewinn im ersten Jahr: 2.890 EUR.

Eine andere Frage, die sich durch das Rechnungswesen beantworten lässt, wäre z. B. wie hoch das eingesetzte Kapital von Uwe Unentschlossen ist oder wie viel Bargeld am Ende des Jahres in seiner Kasse liegt. Damit liefert das Rechnungswesen mithilfe der Buchführung und Bilanzierung unentbehrliche Informationen für jedes Unternehmen, aber auch für externe Interessenten wie z. B. Banken, (potenzielle) Investoren oder Lieferanten.

Achtung!

Es lassen sich also vier wesentliche Aufgaben des Rechnungswesens unterscheiden:

  1. Information,

  2. Dokumentation,

  3. Gewinnfeststellung und

  4. Ausschüttungsbemessung.

Das Rechnungswesen kann zunächst wichtige Informationen über die wirtschaftliche Lage oder noch offene Forderungen bereitstellen. Bei Rechtsstreitigkeiten hilft die Dokumentation, also die lückenlose Aufzeichnung aller Geschäftsvorfälle. Wie das Beispiel von oben zeigt, ist das Rechnungswesen dazu in der Lage, den Gewinn (oder Verlust) eines Unternehmens zu bestimmen. Auch für die Steuerbemessung wird auf diese Gewinnfeststellung zurückgegriffen (das wird auch als Maßgeblichkeit bezeichnet). Schließlich hilft das Rechnungswesen bei der Bestimmung des (maximal) ausschüttungsfähigen oder pflichtigen Betrags an die Eigentümer des Unternehmens.

Witz

Der Personalchef mustert den Bewerber und fragt: „Beherrschen Sie auch die doppelte Buchführung?” Antwort: „Sogar die dreifache: Einmal die mit dem richtigen Umsatz, dann die mit dem kleinen Gewinn für die Teilhaber und dann noch die mit dem Verlust fürs Finanzamt.”

Die wichtigsten Bestandteile des Rechnungswesens sind

  • die Bilanz,

  • die Gewinn- und Verlustrechnung,

  • der Anhang und

  • der Lagebericht.

Bilanz

Die typische Bilanz liefert eine Zusammenfassung der Bestände an Vermögen und Kapital eines Unternehmens zu einem bestimmten Stichtag. Die Vermögensseite auf der linken Seite der Bilanz (Aktiva) lässt erkennen, welche wirtschaftlichen Werte in einem Unternehmen in welchen konkreten Formen vorhanden sind; sie kann deshalb als eine Darstellung der Ausstattung des Unternehmens verstanden werden. Die Kapitalseite auf der rechten Seite der Bilanz (Passiva) zeigt, von welchen Personen und Institutionen in welcher Höhe Rechtsansprüche gegen die Vermögensmasse des Unternehmens erhoben werden; sie kann deshalb als ein Bericht über die Herkunft der Werte verstanden werden, d. h., als ein Bericht darüber, aus welchen finanziellen Mitteln die auf der Vermögensseite ausgewiesenen Werte beschafft wurden. Dabei ergibt sich das folgende Bild:

Vermögen (Aktiva) Kapital (Passiva)
Anlagevermögen Eigenkapital
Umlaufvermögen Fremdkapital/Schulden

Tab. 1: Grundstruktur einer Bilanz

Als Anlagevermögen werden Posten bezeichnet, die länger als ein Geschäftsjahr (dauerhaft) genutzt werden sollen, wie z. B. Grundstücke, Maschinen, Fahrzeuge.

Zum Umlaufvermögen zählen Vermögenswerte wie Waren, Vorräte oder Bargeld. Von ihnen wird angenommen, dass sie innerhalb eines Geschäftsjahres verbraucht werden.

Die Bilanz besteht also aus den drei Hauptelementen „Vermögen” (Anlage- und Umlaufvermögen), „Schulden” und „Eigenkapital”. Der Zusammenhang zwischen diesen Größen wird auch als fundamentale Bilanzgleichung bezeichnet:

Eigenkapital = Vermögen – Schulden

Das Eigenkapital drückt den bilanziellen Wert eines Unternehmens aus, weil bei einem Verkauf des Unternehmens nicht nur das Vermögen, sondern auch die Schulden auf den Käufer übergehen.

Beispiel: Profiwürstchenverkäufer

Die Bilanz von Uwe Unentschlossen sieht am Ende des ersten Jahres folgendermaßen aus:

Vermögen (Aktiva) Kapital (Passiva)
Würstchenbude 7.200 Eigenkapital 10.000
Gasgrill 1.800 Gewinn 2.890
Bargeld 3.890
Bilanzsumme 12.890 Bilanzsumme 12.890

Anhand des Beispiels wird bereits deutlich, dass die Summen auf der linken und auf der rechten Seite der Bilanz immer übereinstimmen. Das ist ein sehr wichtiges Merkmal der Bilanz.

Gewinn- und Verlustrechnung

Die Gewinn- und Verlustrechnung (GuV) ist eine zeitraumbezogene Darstellung der Erfolgsvorgänge eines Geschäftsjahres. Es handelt sich um eine Aufstellung der Aufwendungen und Erträge des Berichtszeitraums, d. h. derjenigen Vorgänge, die das Eigenkapital – abgesehen von Einlagen bzw. Entnahmen – gemehrt bzw. gemindert haben. Als Differenz der Erträge und Aufwendungen des Jahres ergibt sich der Gewinn oder der Verlust. Die Gewinn- und Verlustrechnung ist demnach eine Darstellung der Erfolgsentstehung, gegliedert nach positiven und negativen Komponenten. Sie hat die folgende Grundstruktur:

Aufwendungen Erträge
Materialaufwand Umsatzerlöse
Personalaufwand
Abschreibungen
Saldo: Gewinn

Tab. 2: Grundstruktur einer Gewinn- und Verlustrechnung

Falls die Aufwendungen die Erträge übersteigen, entsteht ein Verlust, der auf der rechten Seite als Saldo erscheint.

Achtung!

In der Praxis wird, anstatt der hier dargestellten Kontoform, eine Staffelform verwendet, um den Umsatzerlösen die Aufwendungen gegenüberzustellen; die tabellarische Form wird also bevorzugt, wie das folgende Beispiel für die Gewinn- und Verlustrechnung der Bening GmbH zeigt.

Abbildung

Abb. 1: Gewinn- und Verlustrechnung der Bening GmbH, Cuxhaven

Beispiel: Profiwürstchenverkäufer

Die Gewinn- und Verlustrechnung von Uwe Unentschlossen sieht für das erste Jahr folgendermaßen aus:

Aufwendungen Erträge
Materialaufwand 2.860 Umsatzerlöse 6.750
Abschreibungen 1.000
Saldo: Gewinn 2.890
Summe 6.750 Summe 6.750

Auch hier wird wieder deutlich, dass durch das Einfügen eines Saldos die Summen auf der linken und auf der rechten Seite der Gewinn- und Verlustrechnung immer übereinstimmen.

Anhang

Der Anhang dient zunächst der Erläuterung der Bilanz und der Gewinn- und Verlustrechnung, wobei insbesondere die Erläuterung der benutzten Bilanzierungsmethoden im Mittelpunkt steht. Daneben enthält der Anhang eine Fülle weiterer Informationen zu wichtigen Sachverhalten.

Lagebericht

Schließlich umfasst die Rechnungslegung von Kapitalgesellschaften auch einen Lagebericht. In ihm sind der Geschäftsverlauf einschließlich des Geschäftsergebnisses und die Lage der Kapitalgesellschaft unter Einbeziehung finanzieller und nicht finanzieller Leistungsindikatoren darzustellen. Ferner ist die voraussichtliche Entwicklung der Gesellschaft mit ihren wesentlichen Chancen und Risiken zu beurteilen und zu erläutern. Des Weiteren sind Vorgänge von besonderer Bedeutung zu benennen, die nach dem Ende des Geschäftsjahres eingetreten sind. Auch auf den Bereich „Forschung und Entwicklung” ist im Lagebericht einzugehen.

Zusammenfassung

  • Das Rechnungswesen dient der Information, der Dokumentation, der Gewinnfeststellung und der Ausschüttungsbemessung.

  • Die wichtigsten Bestandteile der Rechnungslegung sind die Bilanz, die Gewinn- und Verlustrechnung sowie der Anhang.

Übungsaufgabe

Willi Wichtig hat von seiner Großmutter 25.000 EUR geerbt. Mit diesem Geld gründet er zu Beginn des Jahres eine GmbH und zahlt das Geld auf das Geschäftsbankkonto ein. Nun bestellt er bei einem Lieferanten 5.000 hochwertige Kugelschreiber zu einem Preis von 3 EUR je Stück. Außerdem kauft er sich ein gebrauchtes Fahrzeug für 6.000 EUR. Dieses Fahrzeug wird er voraussichtlich noch drei Jahre für die Auslieferung der Kugelschreiber an Einzelhändler in der Region verwenden können. Die Rechnungen für die Kugelschreiber und das Fahrzeug bezahlt er umgehend per Überweisung. Im ersten Jahr verkauft Willi Wichtig tatsächlich alle Kugelschreiber zu einem Preis von 4 EUR je Stück. Für den Unterhalt seines Fahrzeugs fallen 1.200 EUR an. Wie hoch ist sein Gewinn im ersten Jahr? Erstellen Sie eine Bilanz und eine Gewinn- und Verlustrechnung.

Hinweis

Die Lösungen zu den Übungsaufgaben finden Sie in den Arbeitshilfen online.

Rechtliche Grundlagen

Da auch der Gesetzgeber die hohe Bedeutung des Rechnungswesens erkannt hat, existieren umfassende rechtliche Vorgaben. Die meisten davon finden sich im Handelsgesetzbuch (HGB). Für die Bilanzierung sind insbesondere die handelsrechtlichen Vorschriften der §§ 238–342 HGB von Bedeutung.

Unternehmensspezifische Vorschriften enthält z. B. das GmbH-Gesetz oder das Aktiengesetz.

Gemäß § 238 Abs. 1 HGB ist jeder Kaufmann dazu verpflichtet, Bücher zu führen und darin seine Handelsgeschäfte zu dokumentieren. Kaufleute im Sinne dieser Vorschrift sind auch alle Handelsgesellschaften, unabhängig davon, ob sie Kapitalgesellschaften oder Personengesellschaften sind.

Diese Buchführungspflicht und alle weiteren Vorschriften der §§ 238 ff. HGB gelten deshalb insbesondere für die folgenden Handelsgesellschaften:

  • die offene Handelsgesellschaft (OHG),

  • die Kommanditgesellschaft (KG),

  • die Aktiengesellschaft (AG),

  • die Kommanditgesellschaft auf Aktien (KGaA),

  • die Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH).

Allerdings ergeben sich je nach Rechtsform und Unternehmensgröße unterschiedliche rechtliche Anforderungen.

So sind Einzelkaufleute, deren Geschäftstätigkeit in zwei aufeinanderfolgenden Geschäftsjahren einen Umsatz von 500.000 EUR und einen Jahresüberschuss von 50.000 EUR nicht überschreitet, von der Pflicht zur Aufstellung einer Bilanz und einer Gewinn- und Verlustrechnung befreit. Bei der Neugründung eines Unternehmens tritt die Befreiung schon dann ein, wenn die genannten Größen im ersten Geschäftsjahr nicht überschritten werden (§ 241 a HGB).

Darüber hinaus ist der Umfang der zu beachtenden Vorschriften für die Aufstellung, Prüfung und Offenlegung der Rechnungslegung bei Kapitalgesellschaften von der Unternehmensgröße abhängig. Für die Kategorisierung als kleine, mittelgroße oder große Kapitalgesellschaft sind die in § 267 Abs. 1 u. 2 HGB benannten Grenzwerte der drei Merkmale „Bilanzsumme”, „Umsatzerlös” und „Mitarbeiterzahl” ausschlaggebend.

Größenklasse Bilanzsumme (Mio. EUR) Umsatz (Mio. EUR) Arbeitnehmer (ø Zahl)
Kleine Kapitalgesellschaft ≤ 4,840 ≤ 9,680 ≤ 50
Mittelgroße Kapitalgesellschaft ≤ 19,250 ≤ 38,500 ≤ 250
Große Kapitalgesellschaft > 19,250 > 38,500 > 250

Tab. 3: Größenklassen nach § 267 HGB

Die Grenzwerte von mindestens zwei der drei Merkmale müssen an zwei aufeinanderfolgenden Stichtagen erfüllt sein. Bei einer Neugründung oder einer Umwandlung ist – abweichend von dieser grundsätzlichen Regelung – ein erst- bzw. einmaliges Über-/Unterschreiten entscheidend.

Unabhängig von den Größenkriterien gelten Kapitalgesellschaften gemäß § 267 Abs. 3 HGB stets als groß, wenn sie den Kapitalmarkt in Anspruch nehmen. Für Großunternehmen gemäß § 1 PublG gelten dieselben Vorschriften wie für große Kapitalgesellschaften.

Beispiel: Größenklassen

Eine neu gegründete Kapitalgesellschaft (GmbH) erwirtschaftet im ersten Geschäftsjahr mit 60 Mitarbeitern einen Umsatz von 11 Mio. EUR. Die Bilanzsumme beträgt 3,8 Mio. EUR. Im zweiten Geschäftsjahr müssen aufgrund konjunktureller Schwierigkeiten 30 Mitarbeiter entlassen werden und der Umsatz sinkt auf 8 Mio. EUR. Die Bilanzsumme bleibt nahezu unverändert.

Damit wäre die Kapitalgesellschaft sowohl im ersten als auch im zweiten Geschäftsjahr als mittelgroßes Unternehmen zu klassifizieren, weil im ersten Jahr zwei der drei Merkmale von kleinen Kapitalgesellschaften überschritten wurden. Zwar werden im zweiten Jahr die entsprechenden Größenkriterien nicht mehr überschritten, aber die Rechtsfolge hieraus tritt erst ein, wenn die Größenkriterien an zwei aufeinanderfolgenden Stichtagen unterschritten werden. Ein einmaliges Über- oder Unterschreiten hat keine Rechtsfolgen.

Welche Erleichterungen gibt es nun für kleine und mittelgroße Kapitalgesellschaften? Zunächst müssen kleine Kapitalgesellschaften lediglich eine Bilanz mit einem Anhang erstellen und veröffentlichen. Eine Gewinn- und Verlustrechnung und ein Lagebericht sind ebenfalls nicht erforderlich. Des Weiteren muss der Abschluss nicht von einem Wirtschaftsprüfer geprüft werden, und es gilt eine verlängerte Frist von 6 Monaten für das Erstellen des Abschlusses. Mittelgroße Kapitalgesellschaften müssen lediglich eine verkürzte Gewinn- und Verlustrechnung veröffentlichen. Die Erleichterungen sind also deutlich geringer.

Schließlich bestehen weitere Bilanzierungserleichterungen, die in § 274 a HGB genannt werden. So müssen kleine Kapitalgesellschaften z. B.

  • keinen Anlagenspiegel erstellen,

  • bestimmte Sachverhalte zu den Forderungen und Verbindlichkeiten nicht erläutern und

  • keine latenten Steuern abgrenzen.

Für alle Kapitalgesellschaften besteht die Pflicht, den Jahresabschluss innerhalb von zwölf Monaten nach dem Abschlussstichtag in elektronischer Form beim Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers einzureichen (§ 325 Abs. 1 S. 1 u. 2 HGB). Diese Regelung gilt über § 264 a HGB auch für die haftungsbeschränkten Personengesellschaften, über § 9 Abs. 1 PublG für offenlegungspflichtige Personengesellschaften und über § 325 Abs. 3 HGB für Konzernabschlüsse.

Grundsätzlich sind die Offenlegungspflichten für haftungsbeschränkte Kapitalgesellschaften höher als für Personengesellschaften. Die Offenlegung ist sozusagen der „Preis” für die Haftungsbeschränkung. Nur durch die Möglichkeit der Einsichtnahme in die Rechnungslegung, können Gläubiger geschützt werden.

Auf der Internetseite www.bundesanzeiger.de kann man eine Vielzahl von Jahresabschlüssen einsehen.

Abbildung

Abb. 2: Startseite des Bundesanzeigers im Internet

Mit der EU-Richtlinie 2012/6/EU hat das Europäische Parlament eine ganz neue Unternehmenskategorie der sog. Kleinstunternehmen eingeführt. Von einem Kleinstunternehmen im Sinne der vorgeschlagenen Richtlinie spricht man, wenn zwei der drei folgenden Schwellenwerte nicht überschritten werden: Bilanzsumme von 350.000 EUR, Nettoumsatzerlöse von 700.000 EUR oder eine durchschnittliche Zahl von 10 Beschäftigten während des Geschäftsjahres. Die von Deutschland noch umzusetzende Richtlinie soll solche Unternehmen von bestimmten Bilanzierungspflichten befreien, um ihre Wettbewerbsfähigkeit zu steigern und weniger Verwaltungsaufwand zu erzeugen.

Neben die Vorschriften und Regelungen für Einzelunternehmen treten die besonderen Vorschriften für Konzernunternehmen gemäß §§ 290–315 a HGB. Ein Konzern entsteht immer dann, wenn ein Unternehmen die wirtschaftliche Kontrolle über ein anderes Unternehmen erlangt, dieses Unternehmen aber seine rechtliche Selbstständigkeit behält. In diesem Fall muss neben dem Einzelabschluss des jeweiligen Unternehmens ein gemeinsamer Jahresabschluss der Unternehmensgruppe (Konzernabschluss) erstellt werden. Zusammenschlüsse in Form einer Fusion, d. h. einer Verschmelzung zu einem nicht nur wirtschaftlichen, sondern auch rechtlich einheitlichen Unternehmen, sind folglich nicht Gegenstand der konzernspezifischen Rechnungslegung (dieses Thema wird in Kapitel 12 ausführlich behandelt).

Für Konzerne sind neben den handelsrechtlichen Vorschriften insbesondere die Empfehlungen zur Ausgestaltung der Konzernrechnungslegung des Deutschen Rechnungslegungs Standards Committee e. V. (DRSC) zu beachten. Dieses private Rechnungslegungsgremium entwickelt gemäß § 342 Abs. 1 S. 1 HGB „Empfehlungen zur Anwendung der Grundsätze über die Konzernrechnungslegung”. Veröffentlicht werden diese Grundsätze als sog. Deutsche Rechnungslegungsstandards (DRS).

Schließlich müssen Konzernunternehmen, die zudem kapitalmarktorientiert sind, im Rahmen der Rechnungslegung die International Financial Reporting Standards (IFRS) anwenden. Die IFRS entstammen einer länderübergreifenden Zusammenarbeit von Anwendern, Wirtschaftsprüfern und Politikern. Ihr Ziel ist eine weltweite Harmonisierung der Rechnungslegung. Das privatrechtlich organisierte International Accounting Standards Board (IASB) mit Sitz in London ist für die Entwicklung neuer Standards und Interpretationen verantwortlich (www.iasb.org). Die IFRS erlangen Rechtskraft, indem sie in die Rechnungslegungsgesetze der übernehmenden Länder (z. B. der Europäischen Union) eingebracht werden. In Deutschland werden kapitalmarktorientierte Mutterunternehmen durch § 315 a HGB zur (Konzern-)Rechnungslegung nach IFRS verpflichtet. Dazu gehören z. B. die großen DAX-Unternehmen wie die Adidas AG, die Bayer AG oder die Volkswagen AG (dieses Thema wird in Kapitel 13 ausführlich behandelt).

Zusammenfassung

  • Unternehmen haben – je nach Unternehmensgröße und Rechtsform – unterschiedliche Rechnungslegungsanforderungen zu erfüllen.

  • Die wichtigsten Größenklassen für Kapitalgesellschaften werden in § 267 HGB unterschieden: kleine Kapitalgesellschaften, mittelgroße Kapitalgesellschaften und große Kapitalgesellschaften.

  • Falls mindestens ein anderes Unternehmen beherrscht wird, muss grundsätzlich ein Konzernabschluss erstellt werden.

  • Konzerne, die den Kapitalmarkt in Anspruch nehmen, müssen einen Konzernabschluss in Übereinstimmung mit den internationalen Rechnungslegungsstandards erstellen.

Übungsaufgabe

Füllen Sie die nachfolgende Tabelle mithilfe des Handelsgesetzbuchs und den Informationen aus diesem Kapitel aus:

Größenklassen
Klein Mittel Groß
Pflicht zur Veröffentlichung einer Bilanz:
Pflicht zur Veröffentlichung einer GuV:
Pflicht zur Veröffentlichung eines Anhangs:
Pflicht zur Veröffentlichung eines Lageberichts:
Pflichtprüfung
Aufstellungsfrist

Hinweis

Die Lösungen zu den Übungsaufgaben finden Sie in den Arbeitshilfen online.

Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung und Bilanzierung

Die in den Paragrafen des Handelsrechts kodifizierten Regelungen können nur in Grundzügen die Handhabung der Rechnungslegung von Unternehmen bestimmen. In der wirtschaftlichen Praxis existiert eine solche Fülle von differenzierten Geschäftsvorfällen, dass der Gesetzgeber dieses Spektrum an Einzelproblemen gar nicht vollständig regeln kann. Die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung und Bilanzierung (GoB) sind rechtsnormergänzende Konkretisierungen zur Handhabung der verschiedenen, praktisch auftretenden Rechnungslegungsprobleme. Sie bilden sich aus dem Zusammenwirken von Kaufmannspraxis, Gesetzesinterpretation, Wirtschaftsprüfergutachten, Theorieäußerungen und BFH-Urteilen.

In § 264 Abs. 2 HGB wird für Kapitalgesellschaften explizit formuliert, dass der Jahresabschluss unter Beachtung der Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage zu vermitteln hat. Dabei ist zu beachten, dass diese Vorschrift nur ergänzend hinzuzuziehen ist, wenn es für ein Bilanzierungsproblem keine konkrete Einzelregelung im Gesetz gibt.

Im Hinblick auf die Jahresabschlusserstellung sind die Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung von besonderer Bedeutung. Dabei werden die folgenden Grundsätze unterschieden:

  • Bilanzwahrheit (Bilanzrichtigkeit),

  • Bilanzklarheit und

  • Bilanzkontinuität.

Bilanzwahrheit

Der Grundsatz der Bilanzwahrheit (Bilanzrichtigkeit) betrifft den betragsmäßigen Ausweis in der Bilanz und in der Gewinn- und Verlustrechnung. Es handelt sich vor allem um die Vorschriften zur Bewertung von Vermögen, Kapital, Aufwand und Ertrag. Verstöße gegen die Bilanzwahrheit sind Bilanzfälschungen. Unter den Grundsatz der Bilanzwahrheit (Bilanzrichtigkeit) fällt die bestandsmäßige und wertmäßige Richtigkeit der Bilanz.

Die bestandsmäßige Richtigkeit beinhaltet die Anforderung, dass Vermögen und Kapital vollständig abgebildet sind, beim Ausweis jeweils die richtigen Mengen zugrunde gelegt werden und die vorhandenen Bestände artlich richtig erscheinen (Ansatz).

Die bestandsmäßige Richtigkeit beruht zunächst auf der gemäß § 246 Abs. 1 HGB geforderten Vollständigkeit der Darstellung. So müssen im Rahmen der Buchführung alle Geschäftsvorfälle vollständig und richtig erfasst werden. Dazu zählt auch, dass zu belegen ist, welche Geschäftsvorfälle tatsächlich stattgefunden haben.

Achtung!

Es gilt grundsätzlich: Keine Buchung ohne Beleg!

So gelten gemäß § 257 Abs. 4 HGB auch relativ lange Aufbewahrungsfristen von 10 bzw. 6 Jahren. Eine Aufbewahrungsfrist von 10 Jahren gilt für:

  • Handelsbücher,

  • Inventare,

  • Eröffnungsbilanzen,

  • Jahresabschlüsse, Lageberichte,

  • Arbeitsanweisungen und

  • Buchungsbelege.

Eine Aufbewahrungsfrist von 6 Jahren gilt für die übrigen aufbewahrungspflichtigen Unterlagen, also etwa für empfangene und abgesandte Handelsbriefe.

Außerdem ist die gemäß § 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB geforderte Einzelbewertung zu berücksichtigen. Demnach sind Vermögens- und Schuldenpositionen grundsätzlich einzeln zu erfassen und entsprechend zu bewerten.

Die wertmäßige Richtigkeit zielt auf den eigentlichen Bewertungsakt (Bewertung). Zunächst hat die Bewertung gemäß § 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB nach dem Einzelbewertungsprinzip zu erfolgen. Die Vermögensgegenstände und Schulden sind einzeln zu erfassen und einzeln zu bewerten; die Bewertung erfolgt gemäß § 252 Abs. 1 Nr. 2 HGB unter der Prämisse, dass von der Fortführung des Unternehmens (Going-concern-Prinzip) ausgegangen wird, d. h., dass keine Zerschlagungswerte angesetzt werden. Die Bewertung wird sodann durch § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB modifiziert, indem das Vorsichtsprinzip als Richtschnur für die Bewertung benannt wird.

Die Grundlinien der Bewertung sind in den §§ 253–256 HGB kodifiziert. Die Vorgehensweise bei der Bewertung von Vermögenswerten und Schulden ist insbesondere durch die folgenden Grundsätze geprägt:

  • Realisationsprinzip,

  • Vorsichtsprinzip und

  • Imparitätsprinzip.

Das Realisationsprinzip bestimmt, dass als Wertansätze nur durch Transaktionsprozesse mit dem Markt realisierte und nachgewiesene Werte akzeptiert werden können.

Beispiel: Realisationsprinzip

Am 01.08. schließt die Frodo AG einen Kaufvertrag mit einem Kunden ab. Mit dem Vertrag verpflichtet sich das Unternehmen, ihrem Kunden 100 Goldringe zu einem Preis von 600 EUR je Stück zu verkaufen. Am 15.09. übergibt die Frodo AG die Ringe an ein externes Transportunternehmen. Das Transportunternehmen liefert die Ringe wegen logistischer Probleme erst am 15.10. beim Kunden ab.

Wann darf die Frodo AG die Rechnung in der Buchführung erfassen?

Zum Zeitpunkt der Übergabe an das Transportunternehmen am 15.

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